Tratamentul fiscal aplicabil contractului de leasing financiar vs contractul de leasing operațional
Încadrarea operațiunilor de leasing se realizează exclusiv prin aplicarea normelor de drept fiscal conform art. 29 si art. 7 pct. 7 – 8 din Codul fiscal -Legea 227/2015 şi clauzele contractului de leasing.
Dispoziţiile din Codul fiscal privind leasingul se completează cu dispoziţiile dreptului comun în materie de leasing cuprinse în conţinutul O.G. nr. 51/1997, republicată privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, republicată.
Totodată, lecturând actul normativ de bază în materia leasingului – O.G. nr. 51/1997 – nu vom identifica definiţia leasingului financiar şi a celui operational, aceste definiții ale celor două tipuri de leasing le vom regăsi in Codul fiscal. Astfel, art.7 din Codul Fiscal face diferenţieri între cele două forme ale leasingului, care sunt definite la pct. 7 (leasing financiar) şi la pct. 8 (leasing operaţional).
- 7 contract de leasing financiar – orice contract de leasing care îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii:
a)riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte;
b)contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului;
c)utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării contractului, iar valoarea reziduală exprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de funcţionare maximă şi durata contractului de leasing, raportată la durata normală de funcţionare maximă, exprimată în procente;
d)perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare maximă a bunului care face obiectul leasingului; în înţelesul acestei definiţii, perioada de leasing include orice perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit;
e)valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului;
- 8 contract de leasing operaţional – orice contract de leasing încheiat între locator şi locatar, care transferă locatarului riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate, mai puţin riscul de valorificare a bunului la valoarea reziduală, şi care nu îndeplineşte niciuna dintre condiţiile prevăzute la pct. 7 lit. b)-e); riscul de valorificare a bunului la valoarea reziduală există atunci când opţiunea de cumpărare nu este exercitată la începutul contractului sau când contractul de leasing prevede expres restituirea bunului la momentul expirării contractului;
Textual observăm ca art. 29 din Codul Fiscal evidențiază, atât pentru leasingul financiar, cât şi pentru cel operaţional, care cheltuieli pot fi deductibile fiscal de către locator, respectiv de către locatar.
În privința leasingului operaţional, tratamentul fiscal al ratelor de leasing permite contribuabililor sa deducă integral cheltuiala (chiria) datorată pentru utilizarea bunului respectiv, potrivit clauzelor contractuale.
În cazul leasingului financiar, contribuabilul va înregistra bunul care face obiectul contractului de leasing ca mijloc fix amortizabil, la valoarea de achiziţie a bunului de către societatea de leasing. Valoarea contractului de leasing va fi înregistrată astfel: ratele de capital (principal) în conturile de împrumuturi şi dobânda pentru perioada de leasing în conturile de dobânzi de plată. În acest caz, sunt deductibile cheltuiala cu amortizare fiscală (calculată conform prevederilor art. 28 Cod fiscal) şi cheltuiala cu dobânda (cu respectarea prevederilor art. 27 Cod fiscal).
Comparând situația celor două tipuri de leasing reglementate de legislație, vom putea observa faptul că în cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp ce, în cazul leasingului operaţional, locatorul are această calitate.
Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului operaţional, cheltuielile fiind deductibile, potrivit art. 28 din Codul Fiscal.
De asemenea, în cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului operaţional locatarul deduce chiria (rata de leasing), potrivit prevederilor prezentului titlu.
Concluzionand, tratamentul fiscal al contractelor de leasing este diferit, în funcţie de operaţiunile de leasing din cele reglementate de O.G. nr.51/1997, concret trebuie să ne raportam strict la prevederile art. 20 din acelasi act normativ, in acord cu care, înregistrarea amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar sau utilizator, iar în cazul leasingului operaţional de către locator sau finanţator.
Dacă vorbim de achiziţiile de bunuri imobile şi mobile, în cazul leasingului financiar, acestea vor fi considerate investiţii, fiind supuse amortizării în conformitate cu actele normative în vigoare. Iar cât privește situația înregistrării operaţiunilor de leasing în evidenţele contabile ale societăţilor care efectuează operaţiuni de leasing, precum şi ale societăţilor comerciale care utilizează bunuri în sistem de leasing, acestea se vor efectua potrivit reglementărilor contabile în vigoare.
Avocat Alexandra Florescu
